管理會計(jì)的剛性和柔性原則初探的論文

　　自從《準(zhǔn)則》頒布實(shí)施以來，學(xué)術(shù)界對于財(cái)務(wù)會計(jì)原則的討論比較多，而對管理會計(jì)原則的討論比較少。在這些討論中，有的是側(cè)重于對國外管理會計(jì)原則的介紹；有的則把所有的管理會計(jì)原則并列地提出來；還有的把管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)原則混合地提出來等等。現(xiàn)在之所以有人對管理會計(jì)的存在提出不同意見，重要的原因就在于管理會計(jì)沒有像財(cái)務(wù)會計(jì)那樣有一套前后一貫的比較成熟的體系，而管理會計(jì)原則是管理理論的重要組成部分。本人想從管理會計(jì)原則的因素出發(fā)，提出管理會計(jì)的剛性和柔性原則，從而建立新的管理會計(jì)原則體系。

　　一、影響管理會計(jì)原則的因素分析

　　管理會計(jì)原則主要受管理會計(jì)的信息特征、目標(biāo)以及假設(shè)的影響。

　　管理會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)信息雖然都是企業(yè)管理當(dāng)局提供的，但管理會計(jì)信息主要為企業(yè)內(nèi)部管理階層服務(wù)，會計(jì)信息的制造者和使用者是統(tǒng)一的，沒有必要像規(guī)范財(cái)務(wù)會計(jì)信息那樣規(guī)范管理會計(jì)信息。管理會計(jì)信息帶有單個性的特征，即只能為某一個特定的企業(yè)單位內(nèi)部使用，而沒有社會性。這是管理會計(jì)原則得不到社會關(guān)注的根本原則，但是非曲直并不能說管理會計(jì)沒有會計(jì)原則。如果說財(cái)務(wù)會計(jì)原則具有統(tǒng)一性、強(qiáng)制性和性的特征，那么管理會計(jì)原則具有單一性、可選擇性（即柔性）和自覺性的特征。

　　會計(jì)目標(biāo)是會計(jì)理論的出發(fā)點(diǎn)，對會計(jì)原則具有方向性的指導(dǎo)作用。管理會計(jì)目標(biāo)可以分為基本目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個層次�；�本目標(biāo)是通過提供管理會計(jì)信息，協(xié)助管理當(dāng)局作出具體改進(jìn)經(jīng)營管理，提高效益和社會效益的決策。具體目標(biāo)是：通過提供規(guī)則所需要的會計(jì)信息，協(xié)助管理當(dāng)局確定各項(xiàng)經(jīng)營目標(biāo)。通過提供決策所需要的會計(jì)信息，協(xié)助管理當(dāng)局合理地配置經(jīng)濟(jì)資源。通過提供控制所需要的會計(jì)信息，協(xié)助管理當(dāng)局調(diào)節(jié)和控制經(jīng)濟(jì)活動。通過提供評價(jià)考核業(yè)績所需要的會計(jì)信息，協(xié)助管理當(dāng)局考核和評價(jià)各個責(zé)任單位的經(jīng)營業(yè)績。管理會計(jì)原則是在管理會計(jì)目標(biāo)的指導(dǎo)下制定的，是實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的規(guī)范或規(guī)則。管理會計(jì)人員在管理會計(jì)時(shí)只有遵循這些原則，才能實(shí)現(xiàn)管理會計(jì)的具體目標(biāo)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)其總目標(biāo)。既然管理會計(jì)目標(biāo)有基本目標(biāo)和具體目標(biāo)，那么實(shí)現(xiàn)目標(biāo)所遵循的原則也應(yīng)該有基本原則（剛性原則）和具體原則（即柔性原則）。

　　會計(jì)假設(shè)是會計(jì)原則的前提和約束條件，管理會計(jì)假設(shè)一般有經(jīng)營主體、持續(xù)經(jīng)營、會計(jì)分期和委托代理關(guān)系等。這里只討論管理會計(jì)主體假設(shè)和管理會計(jì)原則之間的關(guān)系。管理會計(jì)主體是在兼顧企業(yè)整體的條件下，主要以車間、班組、責(zé)任單位作為會計(jì)主體，來履行管理會計(jì)職能，實(shí)現(xiàn)管理會計(jì)目標(biāo)。企業(yè)內(nèi)部存在著許多不同的職能部門和責(zé)任單位，這些部門和責(zé)任單位具有不同的職能和目標(biāo)，它們所需要的管理會計(jì)信息各有不同，因而加工信息過程中遵循的原則就有差別，即企業(yè)內(nèi)部各部門和責(zé)任單位，在遵循管理會計(jì)的一般原則的前提下，結(jié)合各自部門、責(zé)任單位的職能、目標(biāo)和管理會計(jì)方法的不同，又遵循著管理會計(jì)的具體原則，即可選擇的、自覺的柔性原則。

　　綜上所述，管理會計(jì)信息具有單個性，管理會計(jì)原則也具有一定的選擇性。管理會計(jì)原則即有貫穿管理會計(jì)所有、企業(yè)內(nèi)部各個部門和責(zé)任單位都必須遵循的一般會計(jì)原則，即剛性會計(jì)原則；又有因企業(yè)內(nèi)部各部門、責(zé)任單位的職能、目標(biāo)不同，應(yīng)用的管理會計(jì)方法內(nèi)容不同而遵循的具體管理會計(jì)原則，也稱為柔性原則，從而形成一套有一定層次的，相互聯(lián)系又相互獨(dú)立的管理會計(jì)原則體系。

　　二、管理會計(jì)剛性和柔性原則的具體內(nèi)容

　�。ㄒ唬┕芾頃�計(jì)的剛性原則，也稱管理會計(jì)的一般原則和指導(dǎo)性原則，它的特點(diǎn)是貫穿管理會計(jì)所有內(nèi)容的始終。企業(yè)內(nèi)部每個部門、每個責(zé)任單位，不論其管理會計(jì)的職能和目標(biāo)如何，都要遵循管理會計(jì)的剛性原則。它具體包括以下內(nèi)容：全面效益原則。即社會效益和經(jīng)濟(jì)效益的統(tǒng)一，企業(yè)的微觀經(jīng)濟(jì)效益和國家的宏觀經(jīng)濟(jì)效益的統(tǒng)一。系統(tǒng)分析原則。它要求每個責(zé)任中心的目標(biāo)、決策、計(jì)劃，既要實(shí)現(xiàn)本責(zé)任中心的效益，也要協(xié)調(diào)與相關(guān)責(zé)任中心有關(guān)指標(biāo)的關(guān)系，更要與企業(yè)的總體目標(biāo)一致。信息的成本效益原則。管理會計(jì)根據(jù)信息成本和信息收益的比較結(jié)果來確定是否要加工輸出信息。靈活性原則。指管理會計(jì)可根據(jù)不同情況以靈活多樣的方法取得所需要的信息。激勵性原則。管理會計(jì)所提供的會計(jì)信息，應(yīng)有助于企業(yè)員工的努力方向與企業(yè)的總體目標(biāo)一致，并激勵企業(yè)員工為完成既定目標(biāo)而努力。相關(guān)性原則。指管理會計(jì)提供的會計(jì)信息，必須與企業(yè)管理當(dāng)局所作的決策密切相關(guān)。可靠性原則。指管理會計(jì)提供的會計(jì)信息對于內(nèi)部信息的使用者能達(dá)到很高的信賴程度�？山邮苄栽瓌t。是指管理會計(jì)提供的會計(jì)信息通俗易懂，便于內(nèi)部管理階層使用。及時(shí)性原則。指管理會計(jì)根據(jù)企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的變化，及時(shí)地加工和傳輸各種管理會計(jì)信息。以上九條，前五條是管理會計(jì)信息在加工過程中必須遵循的一般原則，后四條是對管理會計(jì)信息提出的質(zhì)量要求。

　�。ǘ�）管理會計(jì)的柔性原則，包括規(guī)劃與決策會計(jì)所遵循的一般原則和控制與業(yè)績評價(jià)會計(jì)所遵循的一般原則。前者又下屬規(guī)劃會計(jì)原則和決策會計(jì)原則，后者又下屬成本控制原則和責(zé)任會計(jì)原則。

　　1、規(guī)劃與決策會計(jì)的一般原則有：第一，目標(biāo)管理原則。要求企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動都要有目標(biāo)，不但要有時(shí)間上的長短期目標(biāo)，而且要有層次上的全廠目標(biāo)和各車間班組的責(zé)任目標(biāo)，從而形成一個縱橫交錯的目標(biāo)。第二，價(jià)值實(shí)現(xiàn)原則。管理會計(jì)不但要為企業(yè)提供如何提高內(nèi)部生產(chǎn)效率的會計(jì)信息，而且要提供如何實(shí)現(xiàn)這些產(chǎn)品價(jià)值的會計(jì)信息。第三，合理使用資源原則。管理會計(jì)在提供規(guī)劃和決策會計(jì)信息時(shí)，必須考慮現(xiàn)有資源能否滿足目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)及方案的要求，以及現(xiàn)有資源能否得到充分利用等。

　　在規(guī)劃與決策一般原則之下，又下屬有規(guī)劃會計(jì)原則和決策會計(jì)原則。

　　規(guī)劃會計(jì)原則有：目標(biāo)利潤最大原則。本量利的所有都是圍繞著目標(biāo)利潤最大而展開的。綜合平衡原則。全面預(yù)算把各個部門的分目標(biāo)綜合在一起，組成的總體目標(biāo)，為此，要對各個部門的活動綜合平衡，全面安排。預(yù)算編制要積極可靠，留有余地。積極可靠是指充分估計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的可能性，不要把預(yù)算指標(biāo)定得過低或過高�？偝杀九c業(yè)務(wù)量依存關(guān)系的原則。可把總成本分為固定成本和變動成本兩大類。收入和費(fèi)用配比原則。這是變動成本法所遵循的原則。

　　決策會計(jì)原則有：正確預(yù)測原則。預(yù)測是短期經(jīng)營決策和長期投資決策的基本前提。最優(yōu)化原則。管理會計(jì)無論是短期經(jīng)營決策，還是長期投資決策，都要選擇備選方案中效益最好的方案。成本相關(guān)性原則。在短期經(jīng)營決策中，只考慮與決策方案有直接聯(lián)系的、能導(dǎo)致不同方案差異的相關(guān)成本，而不考慮非相關(guān)成本。穩(wěn)健性原則。長期投資決策具有資金量大、時(shí)間長、不可逆轉(zhuǎn)的特點(diǎn)，決定了長期投資必須遵循穩(wěn)鍵性原則，它包括貨幣時(shí)間價(jià)值原則、投資風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬原則以及考慮通貨膨脹的原則。

　　2、控制與業(yè)績評價(jià)會計(jì)的一般原則有：第一，整體性原則。它要求把成本與質(zhì)量，把國家利益、企業(yè)利益和消費(fèi)者利益，把當(dāng)前利益和長遠(yuǎn)利益當(dāng)作一個整體來處理。第二，權(quán)責(zé)利相結(jié)合的原則。在成本控制和責(zé)任會計(jì)中，要求控制有權(quán)，控制有責(zé)，對控制的結(jié)果要賞罰分明。第三，例外管理原則。就是在成本控制和責(zé)任會計(jì)中，管理當(dāng)局應(yīng)負(fù)責(zé)處理脫離標(biāo)準(zhǔn)、差異較大的“例外”事項(xiàng)。在控制與業(yè)績評價(jià)會計(jì)一般原則下，又下屬有成本控制原則和責(zé)任會計(jì)原則。成本控制原則有：全面原則。指成本控制要全員控制、全過程控制、全方位控制。分級歸口管理原則。企業(yè)的成本目標(biāo)，要層層分解，層層歸口，層層落實(shí)，落實(shí)到各車間、部門、工段、小組、個人，形成一個成本控制系統(tǒng)。成本控制三結(jié)合原則。就是以目標(biāo)成本為依據(jù)，把明確目標(biāo)、實(shí)行調(diào)節(jié)和業(yè)績考核三者結(jié)合起來。

　　責(zé)任會計(jì)原則有：目標(biāo)一致性原則。為了保證系統(tǒng)整體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，系統(tǒng)內(nèi)各局部的分目標(biāo)與系統(tǒng)內(nèi)的整體目標(biāo)必須保持一致�？煽匦栽瓌t�？己素�(zé)任單位的指標(biāo)，要以可控制的指標(biāo)為限，責(zé)任單位沒有能力控制的指標(biāo)，不應(yīng)考核。反饋性原則。企業(yè)各責(zé)任單位對責(zé)任預(yù)算的執(zhí)行，要有一套健全的反饋系統(tǒng)，要建立記錄和報(bào)告制度，及時(shí)掌握責(zé)任預(yù)算的執(zhí)行情況，以確保責(zé)任預(yù)算的完成。適應(yīng)性原則。指責(zé)任中心的劃分，責(zé)任指標(biāo)的考核，責(zé)任業(yè)績的評價(jià)都要適應(yīng)企業(yè)環(huán)境的變化。

　　管理會計(jì)原則是管理會計(jì)實(shí)踐所遵循的原則。管理會計(jì)實(shí)踐是管理會計(jì)主體為實(shí)現(xiàn)管理會計(jì)目標(biāo)，運(yùn)用專門的，遵循管理會計(jì)原則，作用于財(cái)務(wù)會計(jì)及其相關(guān)信息的管理會計(jì)對象，加工傳輸企業(yè)內(nèi)部管理階層所需要信息的過程。從管理會計(jì)實(shí)踐可見，由管理會計(jì)方法所構(gòu)成的管理會計(jì)內(nèi)容的實(shí)際，離不開管理會計(jì)原則的指導(dǎo)。管理會計(jì)原則體系中的縱向關(guān)系，體現(xiàn)了管理會計(jì)剛性原則的要求，管理會計(jì)的每一具體內(nèi)容的實(shí)際應(yīng)用，都遵循著管理會計(jì)的一系列剛性原則。

　　管理會計(jì)原則體系中的橫向關(guān)系構(gòu)成了管理會計(jì)的柔性原則體系。管理會計(jì)原則劃分類剛性原則和柔性原則，與企業(yè)內(nèi)部管理的基本目標(biāo)、基本職能和企業(yè)各責(zé)任單位的具體目標(biāo)、具體職能相適應(yīng)，符合企業(yè)經(jīng)營管理的實(shí)際情況。更重要的是這種劃分有助于企業(yè)管理和各責(zé)任單位選擇管理會計(jì)方法和程序，指導(dǎo)管理會計(jì)方法的實(shí)際應(yīng)用。

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