淺論公允價值計量對獲取審計證據(jù)的影響

摘要：當今世界經(jīng)濟局勢發(fā)生了重大變化，對我國的會計計量產(chǎn)生了新的要求，于是財政部在企業(yè)新會計準則中提出了以公允價值計量的規(guī)定，又隨著會計信息使用者對會計信息決策的相關(guān)性要求越來越高，審計工作就變得越來越重要，于是審計結(jié)論的奠基石—審計證據(jù)就變得尤為重要。文章正是在此變化的基礎(chǔ)上，對公允價值計量對獲取審計證據(jù)的影響進行了研究。

關(guān)鍵詞：公允價值；審計證據(jù)；影響

為適應現(xiàn)代經(jīng)濟的新變化，2006年2月15日，中國新會計準則體系正式發(fā)布。隨同新會計準則頒布的還有注冊會計師審計準則，它對審計過程中用到的審計證據(jù)作了更具體的要求。關(guān)于公允價值計量和審計證據(jù)方面，相關(guān)學者作了大量研究，提出了許多寶貴思想，然而就公允價值對獲取審計證據(jù)的影響方面，還沒有進行太深入的探討。本文正是對此進行進一步研究。
　　一、公允價值和審計證據(jù)的內(nèi)涵
　　公允價值在國際會計準則委員會公告中是指：“在一項公平交易中，由熟悉情況并自愿交易的雙方，能將一項資產(chǎn)進行交換并將一項負債進行結(jié)算的金額”。我國的會計準則對公允價值所下的定義是：“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產(chǎn)交換或債務清償?shù)慕痤~”。公允價值在1998年出現(xiàn)于“非貨幣性交易”、“債務重組”等具體會計準則中，后因?qū)嶋H運行中出現(xiàn)很多公司濫用公允價值操縱利潤的情況，而在2001年修訂后的準則中被取消了，這次又被重新應用。與以往不同的是，這次的會計準則體系在確定公允價值的使用前提和應用范圍時，充分地考慮了中國經(jīng)濟的客觀環(huán)境和發(fā)展特點�？梢姡�新會計準則體系對公允價值的運用還是比較謹慎的，只要按準則要求行使，公允價值就可能做到真正的公允，并獲得成功。
　　新獨立審計準則所稱的審計證據(jù)，是指注冊會計師為了得出審計結(jié)論，形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據(jù)的會計記錄中含有的信息和其他信息。注冊會計師應當獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以得出合理的審計結(jié)論，作為形成審計意見的基礎(chǔ)。新審計準則對審計證據(jù)進行了關(guān)注，并對其作了嚴格的要求。
　　二、公允價值計量對獲取審計證據(jù)的影響
　　充分性和適當性是審計證據(jù)的基本屬性，所以任何影響審計證據(jù)充分性和適當性的因素都可能影響審計證據(jù)的獲得，從而影響審計質(zhì)量。下面我們就對公允價值計量對獲取審計證據(jù)的影響進行研究。
（一）新會計準則公允價值計量對獲取審計證據(jù)的人的影響
　　我國傳統(tǒng)的會計計量模式是歷史成本計量，在這種模式下，企業(yè)資產(chǎn)或負債按取得時的原始成本計量，審計人員在審計過程中有固定的、確定的原始資料可循，從而可采取固定的審計程序，而公允價值作為一種計量基礎(chǔ)，它所衡量的價值隨市場的波動而上下變動，且極易受交易雙方意愿的影響，有的還不存在活躍的市場，需依靠相關(guān)的判斷、評價確定，這無形中對取證的審計人員提出了更高的要求。
　　另外，公允價值是公平交易中，雙方自愿進行交易的金額，然而仔細考慮，這種“自愿”有多大的公允性？關(guān)聯(lián)方之間的交易、母子公司之間的交易都可能是自愿的，而這種帶有利益關(guān)系的自愿又能在多大程度上是公允的。這就在更大程度上要求注冊會計師保持謹慎態(tài)度，遵守職業(yè)道德規(guī)范，堅持獨立、客觀、公正的原則。公允價值計量下，企業(yè)更容易操縱利潤，客觀上對注冊會計師的專業(yè)勝任能力提出了更高的要求。
　�。ǘ�）公允價值計量對取證所依據(jù)的審計假設(shè)的影響
　　注冊會計師在審計過程中，需要獲得充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以支持審計結(jié)論，而注冊會計師取證所進行的審計程序、采取的審計方法及對審計證據(jù)的判斷評價等，都是建立在一定的審計假設(shè)基礎(chǔ)之上的。
　　因此，任何事物都是環(huán)境的產(chǎn)物，審計證據(jù)也不例外。一旦環(huán)境變化，其依據(jù)的條件必然變化，因此我們要以新的條件作為出發(fā)點，去修正已有的審計假設(shè)、程序，并在此基礎(chǔ)上得出適應環(huán)境變化的新的審計證據(jù)來得出審計結(jié)論。
　�。ㄈ�）公允價值對取證方法的影響
　　收集審計證據(jù)是審計實施階段的工作，有三種可行的方法，即“賬面入手”、“賬戶入手”和“業(yè)務入手”三種�！百~面入手”審計方法是以被審計單位的會計憑證、會計賬簿、等會計資料為審計對象，通過對會計資料和其他相關(guān)資料進行審查，從財務信息中獲取審計證據(jù)的審計方法。在公允價值包含很多財務信息之外存在的問題的情況下，這種方法顯然是不太適當?shù)��！百~戶入手”審計方法是以被審計單位銀行賬戶設(shè)立的情況以及銀行賬戶資金的變動情況作為審計重點，從中獲得審計證據(jù)的方法。但這種方法不能抓住資金事項之外的很多有價值的東西，而公允價值計量下，這種有價值的東西越來越多，給企業(yè)帶來的影響和風險也越來越大，所以，這種方法應作為配合方法，協(xié)助其他兩種方法�！皹I(yè)務入手”審計方法要求審計人員既要關(guān)注被審計單位的財務信息，也要關(guān)注被審計單位的業(yè)務信息，獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。運用這種方法不僅關(guān)注業(yè)務活動的結(jié)果，而且關(guān)注業(yè)務活動的過程。
　�。ㄋ模┕�允價值對取證程序的影響
　　在取證程序上，不論是賬面價值計量還是公允價值計量，一般的審計程序都是必不可少的，新審計準則對其進行了詳細的規(guī)定。只不過在公允價值計量下，對這些程序的使用要更加謹慎，值得注意的是我們要更多的使用準則中新使用的名詞——分析程序。97年頒布的《審計分析準則》中將分析程序稱為分析性復核，為與國際慣例接軌，06年頒布的新準則中才稱為“分析程序”，當然，它與分析性復核不完全相同，它是在分析性復核基礎(chǔ)上發(fā)展起來的更適合現(xiàn)代審計要求的取證程序，它形成的審計證據(jù)是審計人員自己創(chuàng)造的，之前并不存在，這就與公允價值計量下沒有固定的歷史記錄可循、更多地依賴于分析判斷相符合。如：通過分析相關(guān)資產(chǎn)計量的公允價值與市價或類似資產(chǎn)價值的比較判斷，提供其計量是否公允的證據(jù)。
　　在公允價值計量下，只有嚴格審計程序，才能獲得充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，保證審計質(zhì)量。
　　三、從以下幾個方面降低公允價值計量給審計證據(jù)帶來的影響
　�。ㄒ唬┨岣邥�計人員和審計人員的素質(zhì)
　　公允價值計量的引入需要提高會計人員的業(yè)務能力，職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德素質(zhì)，這就要求會計人員除了具有豐富的會計理論與實務能力，還需要了解評估、金融、資本市場等相關(guān)知識。
　　對審計人員，不僅應具備一定的專業(yè)勝任能力，而且應遵守行業(yè)職業(yè)道德，并具備一定的團隊精神，這樣才有利于審計全面質(zhì)量管理。主要體現(xiàn)在嚴格控制錄用階段的人員選拔，審計人員的后續(xù)業(yè)務培訓等方面。在審計過程中審計人員還要保持職業(yè)懷疑態(tài)度，嚴格執(zhí)行審計準則和操作規(guī)程，提高審計證據(jù)的相關(guān)性和可靠性。
　�。ǘ�）從審計證據(jù)收集的方法和程序上提高
　　在審計證據(jù)的搜集方法上，不同類型的審計證據(jù)要采取不同的方法。采取業(yè)務入手的方法，應綜合考慮審計涉及到的各個過程和因素，針對具體的審計項目選用相關(guān)的審計技術(shù)來獲取證據(jù)，防止審計資源的浪費和審計效率的下降。還要嚴格審計程序，重視檢查、觀察、函證、分析程序等的各個環(huán)節(jié)，全面考慮各種影響因素，保證審計證據(jù)的質(zhì)量。要對不同的取證要求，收集

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