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論新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息披露的影響
摘要：2007年，我國(guó)開(kāi)始施行的新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，體現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，打破以往的會(huì)計(jì)信息披露規(guī)范，企業(yè)特別是上市公司作為執(zhí)行新準(zhǔn)則的信息披露方必須作出相應(yīng)的調(diào)整和反應(yīng)。分析了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給信息披露帶來(lái)的影響，闡述了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在信息披露方面的不足，并提出了改進(jìn)的策略。
關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；會(huì)計(jì)信息；披露
一、新準(zhǔn)則給會(huì)計(jì)信息披露帶來(lái)的影響
2006年2月15日，財(cái)政部發(fā)布了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，與原有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系由1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則組成，擴(kuò)大了財(cái)務(wù)報(bào)告要求披露的會(huì)計(jì)信息數(shù)量和涉及范圍，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則新增和改進(jìn)的一些準(zhǔn)則，在一定程度上擴(kuò)大了會(huì)計(jì)信息披露的信息量，但對(duì)于非財(cái)務(wù)信息量的披露還不夠，只有基本準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益的性質(zhì)做了簡(jiǎn)單的說(shuō)明。在會(huì)計(jì)信息方面，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)了會(huì)計(jì)信息的決策有用性，特別地強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的可靠性。此外，它還在充分借鑒國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，同時(shí)兼顧了中國(guó)經(jīng)濟(jì)的客觀環(huán)境和發(fā)展特點(diǎn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在會(huì)計(jì)計(jì)量、企業(yè)合并、金融工具會(huì)計(jì)等方面實(shí)現(xiàn)了突破，起點(diǎn)比較高，覆蓋面廣泛，內(nèi)容完整，建立起了較為完善的會(huì)計(jì)要素確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)，填補(bǔ)了我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范領(lǐng)域的諸多空白。這些變化都會(huì)給會(huì)計(jì)信息的披露產(chǎn)生很大的影響。
二、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息披露的影響因素分析
�。ㄒ唬┙�(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的波動(dòng)性增強(qiáng)
由于公允價(jià)值本身就受市場(chǎng)波動(dòng)性的影響，而廣泛采用公允價(jià)值計(jì)量，勢(shì)必影響企業(yè)會(huì)計(jì)上表現(xiàn)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和國(guó)際上較成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境相比，我國(guó)作為活躍市場(chǎng)事后證據(jù)的市場(chǎng)價(jià)格等交易信息系統(tǒng)還不夠完善，難以為由公允價(jià)值計(jì)量的會(huì)計(jì)信息的鑒證提供可資依賴(lài)的、必不可少的證據(jù)。而且資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的金額都是時(shí)點(diǎn)數(shù)字，編表后幾乎所有的公允價(jià)值都會(huì)發(fā)生變化，會(huì)計(jì)信息的披露也應(yīng)作出相應(yīng)的變化。
（二）凈利潤(rùn)與現(xiàn)金流量的差額增大
盡管公允價(jià)值表明了資產(chǎn)的價(jià)值，但是進(jìn)入利潤(rùn)表的資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)是未實(shí)現(xiàn)的收入，使得凈利潤(rùn)與現(xiàn)金流量的差額變得更大。而且長(zhǎng)期資產(chǎn)公允價(jià)值上的損益與現(xiàn)金流量的差異時(shí)間更長(zhǎng)，如投資性房地產(chǎn)、可供出售的金融資產(chǎn)等。非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益與現(xiàn)金流量的時(shí)間上差異可能更難把握。實(shí)際上，資產(chǎn)的公允價(jià)值不能等同于資產(chǎn)的實(shí)際變現(xiàn)金額，公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的損益不能等同于將來(lái)的現(xiàn)金收益，這樣使得凈利潤(rùn)與現(xiàn)金流量的差額給報(bào)表使用者增添了新的難度，這不僅需要更多的會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)知識(shí)，對(duì)新準(zhǔn)則更透徹的理解，還需要企業(yè)披露更多的有用的信息。
�。ㄈ⿻�(huì)計(jì)信息受會(huì)計(jì)人員主觀判斷的影響
會(huì)計(jì)上強(qiáng)調(diào)“實(shí)質(zhì)重于形式”原則，但經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中不可避免地需要職業(yè)判斷，比如，非貨幣性資產(chǎn)交換確認(rèn)損益需要對(duì)業(yè)務(wù)的商業(yè)性質(zhì)作出判斷。除了存在唯一市場(chǎng)價(jià)格的公允價(jià)值，如股票價(jià)格，很多時(shí)候公允價(jià)值都需要判斷，如投資性房地產(chǎn)的價(jià)值，市場(chǎng)價(jià)格并非唯一，即便是同類(lèi)型的房產(chǎn)，公允價(jià)值的連續(xù)獲得性、滿(mǎn)足可開(kāi)發(fā)支出資本化的條件等也不一定是一樣的。除了判斷以外，還需要很多人為的估計(jì)，比如，長(zhǎng)期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)需要估計(jì)可收回金額，其中未來(lái)現(xiàn)金流量和取得現(xiàn)金流量的年份帶有很強(qiáng)的人為估計(jì)因素。
�。ㄋ模├麧�(rùn)表項(xiàng)目重分類(lèi)的影響
除了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化對(duì)利潤(rùn)表的影響外，利潤(rùn)表項(xiàng)目重分類(lèi)對(duì)一些財(cái)務(wù)指標(biāo)也產(chǎn)生了很大的影響。突出的是投資收益中少數(shù)股東權(quán)益的影響。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，投資收益屬于營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的組成部分，從而影響了營(yíng)業(yè)利潤(rùn)少數(shù)股東權(quán)益不再?gòu)膬衾麧?rùn)中扣除，使得凈利潤(rùn)成為企業(yè)的實(shí)際利潤(rùn)，而不再是屬于公司股東的利潤(rùn)。
三、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)信息披露方面的不足
�。ㄒ唬┕蕛r(jià)值往往成為利潤(rùn)操縱工具
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值的概念和計(jì)量方式。總體上說(shuō)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用還是比較謹(jǐn)慎的。但是由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允性沒(méi)有作出明確的界定，并且在現(xiàn)實(shí)中，公平交易與自愿行為在市場(chǎng)交易中也難界定。在發(fā)達(dá)的市場(chǎng)條件下，公允價(jià)值比較容易確認(rèn)，但在市場(chǎng)不充分的情況下，如何確認(rèn)公允價(jià)值卻是一個(gè)難題。因此，對(duì)公允價(jià)值在市場(chǎng)非充分條件下計(jì)量時(shí)由于過(guò)多涉及評(píng)估者的主觀因素會(huì)導(dǎo)致公允價(jià)值很容易成為新準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)操縱的工具。由于采用了公允價(jià)值的計(jì)量方式，債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、企業(yè)合并等交易容易成為企業(yè)粉飾利潤(rùn)的工具。因此，公允價(jià)值的引入應(yīng)受到高度重視，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也應(yīng)相應(yīng)制定制約和規(guī)范的制度進(jìn)行約束和管理。
�。ǘo(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)期限和方式不合理
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出了按照反映與該無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式攤銷(xiāo)其價(jià)值的方法，指出無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的應(yīng)當(dāng)采用直線(xiàn)法攤銷(xiāo)，改變了原準(zhǔn)則一律分期平均攤銷(xiāo)的做法。此外，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提出了應(yīng)當(dāng)自無(wú)形資產(chǎn)可供使用時(shí)起至，不再作為無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)時(shí)止的有限使用壽命內(nèi)攤銷(xiāo)，沒(méi)有強(qiáng)調(diào)按照法律規(guī)定年限攤銷(xiāo)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)方式與攤銷(xiāo)年限都具有很大的不確定性，這給予了企業(yè)會(huì)計(jì)處理很大的靈活性。無(wú)形資產(chǎn)不同于固定資產(chǎn)，沒(méi)有明確的使用年限、攤銷(xiāo)年限，在實(shí)際操作中沒(méi)有一定的標(biāo)準(zhǔn)可依，導(dǎo)致無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值浮動(dòng)性大。新準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，不再?gòu)?qiáng)制要求直線(xiàn)攤銷(xiāo)而采取在持有期每個(gè)會(huì)計(jì)期末進(jìn)行減值測(cè)試的處理方式。因此，個(gè)別企業(yè)可能會(huì)趁機(jī)把一些使用壽命有限的資產(chǎn)劃分為使用壽命不確定的資產(chǎn)，以減少攤銷(xiāo)費(fèi)用，增加每其利潤(rùn)。
（三）企業(yè)合并的權(quán)益結(jié)合法存在缺陷
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)按照權(quán)益結(jié)合法的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行，這表明，今后我國(guó)上市公司發(fā)生的企業(yè)合并，很多都可以按照權(quán)益結(jié)合法來(lái)處理。由于權(quán)益結(jié)合法，不需要采用公允價(jià)值，其易于操作性越發(fā)明顯。另一方面，權(quán)益結(jié)合法可能會(huì)給利潤(rùn)操縱留下較大的空間。上市公司往往在合并后，迅速處置被合并企業(yè)價(jià)值被嚴(yán)重低估的資產(chǎn)，據(jù)此制造企業(yè)合并帶來(lái)業(yè)績(jī)顯著提升的假象。因此，權(quán)益結(jié)合法可能成為個(gè)別公司進(jìn)行企業(yè)合并的動(dòng)因，權(quán)益結(jié)合法的蔓延勢(shì)必成為會(huì)計(jì)信息失真的增長(zhǎng)點(diǎn)，上市公司會(huì)計(jì)信息披露的監(jiān)管將任重道遠(yuǎn)。
�。ㄋ模⿻�(huì)計(jì)信息缺乏前瞻性
新準(zhǔn)則體系中我國(guó)的財(cái)務(wù)報(bào)告是一種歷史報(bào)告，強(qiáng)調(diào)對(duì)已發(fā)生的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)結(jié)果的總結(jié)。而財(cái)務(wù)報(bào)告使用者總期望不僅獲得其過(guò)去的經(jīng)營(yíng)情況，還可以獲得企業(yè)未來(lái)價(jià)值的預(yù)測(cè)性信息，比如，企業(yè)未來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)遇、企業(yè)管理當(dāng)局的未來(lái)發(fā)展計(jì)劃、企業(yè)盈利性預(yù)測(cè)等，以便做出比較適當(dāng)?shù)臎Q策來(lái)把握機(jī)會(huì)或規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。新準(zhǔn)則體系下財(cái)務(wù)報(bào)告列示的數(shù)據(jù)信息仍局限于以往經(jīng)營(yíng)狀況的簡(jiǎn)單描述，會(huì)引起數(shù)據(jù)信息的歷史性與決策活動(dòng)的未來(lái)性之間的不對(duì)稱(chēng)。
四、新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在信息披露方面的改進(jìn)策略
�。ㄒ唬楣蕛r(jià)值的使用創(chuàng)造良好的市場(chǎng)環(huán)境
創(chuàng)建一個(gè)公開(kāi)、公平、公正的市場(chǎng)，以便公允價(jià)值的取得公開(kāi)且方便，同時(shí)對(duì)公允價(jià)值的確認(rèn)、運(yùn)用建立更嚴(yán)謹(jǐn)和完善的管理
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