淺析資產(chǎn)減值所得稅會(huì)計(jì)處理

財(cái)務(wù)和稅收分別遵循不同的原則、服務(wù)于不同的目的。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算必須遵循一般會(huì)計(jì)原則，其目的是為了真實(shí)、完整地反映的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)以及財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)的全貌，為投資者、債權(quán)人、企業(yè)管理者以及其他會(huì)計(jì)報(bào)表使用者提供決策有用的信息。而稅法是以課稅為目的，根據(jù)合理、公平稅負(fù)、促進(jìn)競(jìng)爭(zhēng)的原則，依據(jù)有關(guān)的稅收法規(guī)，確定一定時(shí)期內(nèi)納稅人應(yīng)交納的稅額。從所得稅角度考慮，主要確定企業(yè)的應(yīng)稅所得，以對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)所得以及其他所得進(jìn)行征稅。而基于此，兩者在所得稅具體會(huì)計(jì)處理上的區(qū)別則表現(xiàn)為在確認(rèn)收益實(shí)現(xiàn)和費(fèi)用扣減的時(shí)間，以及收入的可確認(rèn)性及費(fèi)用的可扣減性上有所差異�！�　一、時(shí)間性差異產(chǎn)生與時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回的同源性　　如前所述，會(huì)計(jì)制度與稅法在所得稅的處理上存在著兩種差異，一種是在收入可確認(rèn)性及費(fèi)用的可扣減性上的差異，這種差異叫做永久性差異；再一種就是在確認(rèn)收益實(shí)現(xiàn)和費(fèi)用扣減的時(shí)間上所存在的差異，這種差異叫做時(shí)間性差異。本文中我們將著力討論后者。　　現(xiàn)在我們給時(shí)間性差異下一個(gè)定義：時(shí)間性差異，指稅法與會(huì)計(jì)制度在確認(rèn)收益、費(fèi)用或損失時(shí)的時(shí)間不同而產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額的差異�！　∵@也就是說(shuō)，我們對(duì)時(shí)間性差異做這樣的一個(gè)概念界定，其根本原因在于時(shí)間性差異在現(xiàn)實(shí)生活中的表現(xiàn)存在著這么一個(gè)：企業(yè)所確認(rèn)的收入、費(fèi)用或損失可能先于稅法也可能晚于稅法，但都要進(jìn)行確認(rèn)。也就是說(shuō)，從會(huì)計(jì)上來(lái)講，時(shí)間性差異發(fā)生于某一會(huì)計(jì)期間，但在以后一期或若干期內(nèi)能夠轉(zhuǎn)回。由此可見(jiàn)，時(shí)間性差異的產(chǎn)生與時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回是同源的。　　二、資產(chǎn)減值所得稅會(huì)計(jì)中關(guān)于“時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回”的時(shí)間界定值得商榷　　（一）資產(chǎn)減值所得稅會(huì)計(jì)中的時(shí)間性差異及時(shí)間性差異的轉(zhuǎn)回　　按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，如果企業(yè)某項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，計(jì)提的減值準(zhǔn)備計(jì)入當(dāng)期損益，從當(dāng)期的利潤(rùn)總額中扣除；因以前期間據(jù)以計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各項(xiàng)因素發(fā)生變化而轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備，也計(jì)入當(dāng)期損益，增加當(dāng)期的利潤(rùn)總額。按照稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅前允許扣除的項(xiàng)目，原則上必須遵循真實(shí)發(fā)生的據(jù)實(shí)扣除原則，除國(guó)家稅收規(guī)定外，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度等規(guī)定提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得在企業(yè)所得稅前扣除。　　例如，企業(yè)按會(huì)計(jì)制度規(guī)定，對(duì)當(dāng)期固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的部分計(jì)提了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而企業(yè)計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備只表明企業(yè)該項(xiàng)固定資產(chǎn)預(yù)期給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)下降，即表明該項(xiàng)固定資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生了減損，這部分減損應(yīng)當(dāng)立即確認(rèn)為當(dāng)期損失；但是，稅法認(rèn)為該項(xiàng)固定資產(chǎn)并未實(shí)際發(fā)生損失，會(huì)計(jì)上計(jì)提的減值準(zhǔn)備并不表明該項(xiàng)固定資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生了損失，不足以認(rèn)定為實(shí)際發(fā)生損失的依據(jù)，而只有按照稅法標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)定該項(xiàng)固定資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生損失時(shí)（如實(shí)際發(fā)生毀損等），其損失金額才可從應(yīng)納稅所得額中扣除�！　∪缟险撌�，由于企業(yè)和國(guó)家之間的信息不對(duì)稱的存在，企業(yè)的“預(yù)期損失”在稅務(wù)部門看來(lái)有可能是與國(guó)家利益相違背的。而稅務(wù)部門可以行得通的操作方法就是只有當(dāng)資產(chǎn)發(fā)生“實(shí)際損失”時(shí)才允許企業(yè)在稅前進(jìn)行扣除。所以按照時(shí)間性差異的概念，企業(yè)一定時(shí)期按照會(huì)計(jì)制度計(jì)提或轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)減值金額與稅法認(rèn)定損失時(shí)間不同而產(chǎn)生的差異屬于時(shí)間性差異，該時(shí)間性差異在計(jì)提減值準(zhǔn)備的當(dāng)期從利潤(rùn)總額中扣除，但不得從當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除；待以后因原計(jì)提減值準(zhǔn)備的各項(xiàng)因素消除而轉(zhuǎn)回原計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)，增加轉(zhuǎn)回當(dāng)期的利潤(rùn)總額，但不會(huì)增加轉(zhuǎn)回當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除。即，按照會(huì)計(jì)制度計(jì)提的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與實(shí)際發(fā)生損失可從應(yīng)納稅所得額前扣除之間存在著時(shí)間上的差異，這種時(shí)間性差異稱為可抵減時(shí)間性差異，也就是指在未來(lái)資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生損失時(shí)，可以從實(shí)際發(fā)生損失當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中扣除的時(shí)間性差異。從而可見(jiàn)，資產(chǎn)減值所得稅會(huì)計(jì)中時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間為資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生損失的當(dāng)期�！�　（二）對(duì)資產(chǎn)減值所得稅會(huì)計(jì)中“時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回”時(shí)間界定的質(zhì)疑　　我認(rèn)為，將資產(chǎn)減值引起的時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間界定為“實(shí)際發(fā)生損失的當(dāng)期”是值得商榷的，下面通過(guò)兩個(gè)例題進(jìn)行。　　例1：A企業(yè)04年末有應(yīng)收B企業(yè)一項(xiàng)賬款100萬(wàn)，當(dāng)年計(jì)提5萬(wàn)元壞賬準(zhǔn)備（稅法未予認(rèn)定），05年該應(yīng)收賬款到期，B企業(yè)將100萬(wàn)款項(xiàng)如期全額償付。　　按照資產(chǎn)減值中時(shí)間性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間界定為“實(shí)際發(fā)生損失的當(dāng)期”進(jìn)行判斷，此例中該項(xiàng)應(yīng)收賬款實(shí)際上并未發(fā)生損失，是不是5萬(wàn)元的時(shí)間性差異就 沒(méi)有轉(zhuǎn)回呢？事實(shí)上是，5萬(wàn)元的時(shí)間性差異已經(jīng)在05年全部予以轉(zhuǎn)回了。以企業(yè)所作會(huì)計(jì)分錄進(jìn)行說(shuō)明　　1、不考慮增值稅　　借：應(yīng)收賬款

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