追溯調整法與追溯重述法的差異比較

【摘 要】 追溯調整法與追溯重述法是進行會計調整的兩種不同方法，二者既有相同之處，又有不同之點。本文主要就兩種方法的五個方面進行比較和闡述，以供廣大讀者學習時參閱。
　　【關鍵詞】 追溯調整法； 追溯重述法； 差異比較
　　
　　一、基本概念的比較
　　
　�。ㄒ唬┳匪菡{整法
　　追溯調整法是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該交易或事項初次發(fā)生時就采用變更后的會計政策，并以此對財務報表相關項目進行調整的方法。
　�。ǘ�）追溯重述法
　　追溯重述法是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項前期差錯從未發(fā)生過，從而對財務報表相關項目進行更正的方法。
　　
　　二、適用范圍的比較
　　
　　追溯調整法適用于會計政策變更的會計處理，而追溯重述法適用于前期差錯更正的會計處理。講得再具體一些，追溯重述法適用于重要性的前期差錯更正，對于非重要性的前期差錯采用未來適用法進行更正，前期差錯是否具有重要性，應根據差錯的性質和金額加以具體判斷。
　　
　　三、調稅原則的比較
　　
　　由于會計政策變更所形成的影響數與前期差錯所形成的影響數的性質有所不同，即會計政策變更形成的影響數全部屬于暫時性差異，而前期差錯所形成的影響數可能全部屬于差額，也可能全部屬于暫時性差異，或部分屬于差額，部分屬于暫時性差異，還有可能全部屬于永久性差異，所以在所得稅調整上，遵循的調稅原則也有所不同。
　　第一，由于會計政策變更形成的影響數全部屬于暫時性差異，所以在政策變更進行調賬時，只需調整遞延所得稅和所得稅費用，無需調整應交的所得稅。
　　第二，由于前期差錯所形成的影響數可能是差額，也可能是暫時性差異或永久性差異，所以在更正前期差錯時，屬于差額部分的調整應交所得稅和所得稅費用；屬于暫時性差異的部分調整遞延所得稅和所得稅費用；屬于永久性差異的部分則既不調整所得稅費用，也不調整應交所得稅，更不需要調整遞延所得稅。
　　
　　四、調賬要求的比較
　　
　　第一，在追溯調整法下，涉及到損益類事項的不再通過“以前年度損益調整”科目，涉及到利潤分配的也不再通過利潤分配的具體明細科目，而是都直接通過“未分配利潤”明細科目進行調整。
　　第二，在追溯重述法下，一是涉及到損益類事項的先通過“以前年度損益調整”科目，然后再轉入“未分配利潤”明細科目。二是涉及到利潤分配事項的直接通過“未分配利潤”明細科目。三是既不涉及損益，也不涉及利潤分配事項的，調整相應的科目。
　　
　　五、處理程序的比較
　　
　�。ㄒ唬┳匪菡{整法（會計政策變更的賬務處理程序）
　　例題：甲上市公司于2007年1月1日由于執(zhí)行了新會計準則，所以將發(fā)出存貨的計價方法由2006年初使用的后進先出法，改為先進先出法。稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)出存貨的計價方法為先進先出法。該上市公司2006年實現(xiàn)的營業(yè)收入為1 000萬元，2006年存貨期初余額為100萬元，后進先出法下銷售存貨的成本為40萬元，先進先出法下確定的期末結存存貨的成本為75萬元。所得稅核算方法采用資產負債表債務法，所得稅率為25%。要求根據上述資料采用追溯調整法對此項會計政策的變更進行相應的會計處理，并寫出詳細的賬務處理程序。
　　參考答案：
　　1.計算會計政策變更的累積影響數（五步一表）
　�。�1）五步
　　第一步：用新的會計政策重新計算受影響的前期交易或事項。
　　先進先出法下銷售存貨的成本＝期初存貨＋本期購貨－期末存貨＝100＋0－75＝25（萬元）
　　第二步：計算兩種會計政策下的稅前差異。
　　稅前差異＝原政策下銷貨成本－新政策下的銷貨成本＝40
　　－25＝15（萬元）
　　第三步：計算稅前差異對所得稅費用的影響金額。
　　影響金額＝稅前差異×所得稅率＝15×25%＝3.75（萬元）
　　第四步：計算每一前期的稅后差異。
　　稅后差異＝稅前差異－對所得稅費用的影響金額＝15
　�。�3.75＝11.25（萬元）
　　第五步：匯總每一稅后差異，計算出會計政策變更的累積影響數。
　　累積影響數＝∑（每一前期的稅后差異）＝11.25（萬元）
　�。�2）一表
　　
　　2.編制調整分錄（三個數字，兩筆分錄，無需通過）
　　（1）借：存貨15
　　貸：遞延所得稅資產 3.75
　　貸：利潤分配—未分配利潤11.25
　�。�2）借：利潤分配—未分配利潤 1.125
　　貸：盈余公積1.125
　　【說明】三個數字：是指①稅前差異15；②對所得稅費用影響3.75；③累積影響數11.25。在調整分錄的第一筆分錄中要對上述這三個數字進行會計處理，其中累積影響數通過未分配利潤科目調整，對所得稅費用的影響數通過遞延所得稅資產或遞延所得稅負債科目進行調整，稅前差異的調整科目應視具體情況而定。兩筆分錄：是指會計政策變更的會計處理，通常只需要編制兩筆會計分錄，第一筆是對三個數字的調整；第二筆是對盈余公積的調整。無需通過：是指涉及損益類的無需通過以前年度損益調整科目，涉及到利潤分配的不通過利潤分配的具體明細，都直接通過“利潤分配—未分配利潤”明細科目調整。
　　
　　3.調整會計報表（年初數和上年數）（表2）
　　【說明】會計報表調整表中的①、②、③、④項屬于資產負債表項目，要調整其年初數；⑤、⑥項屬于利潤表項目，⑦屬于所有者權益變動表項目，利潤表與所有者權益變動表項目要調整其上年數。
　　4.寫出附注說明（略）
　�。ǘ�）追溯重述法（前期差錯更正的賬務處理程序）
　　例題：某企業(yè)2008年發(fā)現(xiàn)2007年有以下三筆重要性的前期差錯：（1）少提管理部門的折舊費用10萬元，稅法允許2007年應計提的折舊為8萬元；（2）多計提了存貨跌價準備6萬元；（3）少記一筆2萬元與稅收有關的滯納金和罰款，該罰款尚未支付。該企業(yè)的所得稅率為25%，所得稅采用資產負債表債務法進行核算，企業(yè)按10%的比例計提法定的公積金。要求根據上述所給資料采用追溯重述法對上述前期差錯進行更正，并寫出詳細的賬務處理程序。
　　參考答案：
　　1.確定前期差錯形成的影響數的所屬性質
　　前期差錯形成的影響數為18萬元（即10＋6＋2），其中第一筆的10萬元中有8萬元屬于差額，2萬元屬于暫時性差異；第二筆的6萬元全部屬于暫時性差異；第三筆的2萬元全部屬于永久性差異。
　　2.編制更正差錯的會計分錄
　�。�1）補記
　�、俳瑁阂郧澳甓葥p益調整（管理費用）10
　　貸：累計折舊10
　�、诮瑁捍尕浀鴥r準備 6
　　貸：以前年度損益調整（資產減值損失）6
　　③借：以前年度損益調整（營業(yè)外支出）2
　　貸：其他應付款2
　�。�2）調稅
　�、俳瑁簯�交稅費—應交所得稅 2（8×25%）
　　 借：遞延所得稅資產0.5（2×25%）
　　貸：以前年度損益調整（所得稅費用）2.5（10×25%）
　　②借：以前年度損益調整（所得稅費用） 1.5（6×25%）
　　貸：遞延所得稅資產1.5（6×25%）
　�、鄄徽{整所得稅
　　或上述三筆合并為一筆：
　　借：應交稅費—應交所得稅2
　　 貸：遞延所得稅資產1
　　 貸：以前年度損益調整（所得稅費用） 1
　　（3）轉入
　　借：利潤分配—未分配利潤5
　　 貸：以前年度損益調整5
　�。�4）調減
　　借：盈余公積0.5 （5×10%）
　　 貸：利潤分配—未分配利潤0.5
　　3.調整會計報表（年初數和上年數）（見表3）
　　其中會計報表附注中的累計折舊調增10萬元，存貨跌價準備調減6萬元。
　　4.寫出附注說明（略）

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