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基于作業(yè)本錢法的施工項目本錢核算探析
【摘要】筆者通過對作業(yè)本錢法的概念、原理及計算方法的先容，探討作業(yè)本錢法在施工項目本錢核算中應(yīng)用的可行性。本錢核算是在本錢計劃和本錢控制的基礎(chǔ)上對各本錢對象的實際耗費進(jìn)行計算和比較的過程。經(jīng)過本錢核算得出數(shù)據(jù)的真實性和正確性對企業(yè)獲得真實的工程本錢信息，計算盈利都有著十分重要的意義。
一、作業(yè)本錢法概述
作業(yè)本錢法(Activity-Based Costing，簡稱ABC)，是20世紀(jì)80年代末在美國興起的一種先進(jìn)的本錢計算與企業(yè)治理方法。作業(yè)本錢計算法是指以作業(yè)為核心，以資源活動為線索，以本錢動由于媒介，依據(jù)不同本錢動因分別設(shè)置本錢回集對象即本錢庫來回集、匯總用度，再以各種產(chǎn)品耗費的作業(yè)量分?jǐn)傔@些用度至產(chǎn)品中，從而匯總計算各種產(chǎn)品的總本錢和單位本錢的方法。它不同于傳統(tǒng)的直接以產(chǎn)品數(shù)目為基礎(chǔ)的本錢系統(tǒng)，而是把本錢計算深進(jìn)到作業(yè)層次，以“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”為主線，通過對作業(yè)本錢的確認(rèn)和計量，對所有作業(yè)活動進(jìn)行追蹤和動態(tài)反映。它可以提供相對正確的本錢信息，以求盡可能消除“不增值作業(yè)”，改進(jìn)“可增值作業(yè)”，促使損失、浪費減少到最低限度，進(jìn)步?jīng)Q策、計劃、控制的科學(xué)性和有效性，促進(jìn)企業(yè)治理水平的不斷進(jìn)步。
二、作業(yè)本錢計算的基本原理
�。ㄒ唬┳鳂I(yè)本錢計算的基本原理
作業(yè)本錢計算法建立在以下兩個條件之上：（1）產(chǎn)品消耗作業(yè)；(2)作業(yè)消耗資源。根據(jù)這樣的條件，作業(yè)本錢計算法的基本原理可以概括為：依據(jù)不同的本錢動因分別設(shè)置本錢庫，再分別以各種產(chǎn)品所耗費的作業(yè)量分?jǐn)偲湓谠摫惧X庫中的作業(yè)本錢，然后分別匯總各種產(chǎn)品的作業(yè)總本錢，計算各種產(chǎn)品的總本錢和單位本錢。由此可見，作業(yè)本錢計算法將著眼點放在作業(yè)上，以作業(yè)為核算對象，依據(jù)作業(yè)對資源的消耗情況將資源的本錢分配到作業(yè)，再由作業(yè)依據(jù)本錢動因追蹤到產(chǎn)品本錢的形成和積累過程，由此而得出終極產(chǎn)品本錢。
（二）作業(yè)本錢計算的基本步驟
1.確定作業(yè)，進(jìn)行作業(yè)整合并建立作業(yè)中心本錢庫
產(chǎn)品的生產(chǎn)過程或者項目的完成過程是由一系列作業(yè)組成的，在進(jìn)行作業(yè)本錢計算時首先要根據(jù)實際計算的需要確定這些作業(yè)。由于確定出的作業(yè)數(shù)目往往非常巨大，使得計算非常復(fù)雜，為了簡化計算一般還需要根據(jù)作業(yè)的相關(guān)性對同質(zhì)作業(yè)進(jìn)行合并，建立作業(yè)中心本錢庫。本錢庫是指作業(yè)所耗費資源的回集中心。在作業(yè)本錢法中，將每一個作業(yè)中心所耗費的資源回集起來作為一個本錢庫。因此，一個作業(yè)中心對應(yīng)一個本錢庫。
2.資源用度的回集
（1）對間接用度的處理。不同行業(yè)不同工作的間接用度的范圍各不相同，對于制造業(yè)來說間接用度主要指制造用度，而建筑施工項目的間接用度主要指施工項目的現(xiàn)場治理費、企業(yè)治理費、勞動保險費和財務(wù)用度等。由于間接計進(jìn)用度的發(fā)生不能直接回屬到某一個作業(yè)，現(xiàn)行的會計制度是記錄各項間接用度的總用度，不能反映各個作業(yè)消耗用度的情況，而作業(yè)本錢計算法要求把間接用度首先根據(jù)資源動因分配到不同的作業(yè)中，以使本錢控制深進(jìn)到作業(yè)層次進(jìn)行本錢控制。
�。�2）資源動因的選擇。資源動因是分配資源本錢到本錢庫的標(biāo)準(zhǔn)，是聯(lián)系資源和本錢用度回集的橋梁。確定資源動因量常用方法有經(jīng)驗法和丈量法。
�、俳�(jīng)驗法。它是根據(jù)技術(shù)職員的工作經(jīng)驗來確定各個作業(yè)中心所消耗資源數(shù)目的一種方法。例如動力費這一用度要素，對于施工項目各個作業(yè)中心所消耗的具體動力費是無法直接獲得的。這時技術(shù)職員應(yīng)考慮各作業(yè)中心所消耗動力費的實際情況，根據(jù)自己的經(jīng)驗來確定這一資源用度的分配比例。這種分配方法要求技術(shù)職員具有良好的經(jīng)驗和認(rèn)真負(fù)責(zé)的態(tài)度，否則由于分配帶有很大程度的主觀隨意性，很輕易造成各作業(yè)中心實際消耗資源的情況與經(jīng)驗法所確定的資源消耗情況產(chǎn)生很大偏差。②丈量法。所謂丈量法是利用儀器儀表等丈量設(shè)備具體記錄各作業(yè)中心消耗資源情況的方法。還是以動力費為例，使用丈量法確定資源動因量可在各作業(yè)中心設(shè)置計量水、電等動力資源的儀器儀表，以確切反映各作業(yè)中心所共同享有的動力資源。利用這種方法分配作業(yè)本錢精度很高，但核算本錢也較高，由于在每個作業(yè)中心設(shè)置儀器儀表是一筆不小的開支。同時由于具體記錄也會增加一定的物力、人力資源消耗，從而引起核算本錢的升高。 (3)回集本錢庫的本錢。選擇好資源動因后，還要確定資源動因量，確定資源動因量后，再根據(jù)資源動因把各項資源消耗的間接用度向作業(yè)中心進(jìn)行分?jǐn)偂ＹY源動因量統(tǒng)計得越是正確，本錢與用度的回集就越科學(xué)、精確。分?jǐn)偟阶鳂I(yè)或作業(yè)中心的用度形成本錢庫的本錢。
3.計算作業(yè)本錢和產(chǎn)品本錢
�。�1）作業(yè)動因(本錢動因)的選擇。作業(yè)動因是分配作業(yè)本錢到產(chǎn)品或勞務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)，是聯(lián)系作業(yè)消耗量和企業(yè)產(chǎn)出量之間關(guān)系的橋梁。為作業(yè)本錢選擇合適的作業(yè)動因是作業(yè)本錢庫用度分配的關(guān)鍵，通常一個作業(yè)有多個不同的作業(yè)動因，例如：產(chǎn)品檢驗作業(yè)的作業(yè)動因有檢驗次數(shù)、檢驗時間、分歧格產(chǎn)品數(shù)等；再如采購作業(yè)的作業(yè)動因有采購單數(shù)、供給商數(shù)、零件數(shù)等。確定作業(yè)動因的關(guān)鍵在于要為每一個本錢選擇一個能反映作業(yè)消耗量與實際消耗量相關(guān)程度較高的作業(yè)動因。一定要避免使用不能正確反映作業(yè)消耗量的作業(yè)動因，例如，假如材料處理所需的時間是變化的，利用處理次數(shù)作為作業(yè)動因就不如利用材料處理時間作為作業(yè)動因好。利用處理次數(shù)作為作業(yè)動因，一個需要較長時間進(jìn)行材料處理的產(chǎn)品本錢會被低估，而一個僅需要很短時間的產(chǎn)品本錢則會被高估。
�。�2）確定本錢庫作業(yè)動因消耗量。作業(yè)動因量是正確分配本錢用度的基礎(chǔ)，是指產(chǎn)品消耗的“作業(yè)動因”的數(shù)目。作業(yè)動因量一般根占有關(guān)原始記錄進(jìn)行分類、匯總得到，有時也可根據(jù)工人或技師的工作經(jīng)驗數(shù)據(jù)加以分析得到。
�。�3）計算本錢動因率。本錢動因率是指每單位本錢動因所引起的間接用度的數(shù)目。
本錢動因率=本錢庫用度/本錢庫作業(yè)動因總量
有了本錢動因率，就可根據(jù)各產(chǎn)品消耗各本錢庫的本錢動因量，進(jìn)行本錢用度的分配。
�。�4）計算作業(yè)本錢和產(chǎn)品本錢。產(chǎn)品的作業(yè)本錢即是該產(chǎn)品所消耗某一作業(yè)的本錢動因量乘以該作業(yè)的本錢動因率。計算公式為：
作業(yè)本錢=本錢動因率×作業(yè)動因量
產(chǎn)品所包含所有作業(yè)的作業(yè)本錢之和，即為該產(chǎn)品的間接計進(jìn)用度。產(chǎn)品本錢即是直接材料本錢、直接人工本錢和間接計進(jìn)用度之和。計算公式為：
產(chǎn)品本錢=直接材料本錢 直接人工本錢 間接計進(jìn)用度
三、施工項目本錢核算中應(yīng)用ABC的條件和意義
（一）應(yīng)用的條件
作業(yè)本錢法計算出的本錢數(shù)據(jù)比傳統(tǒng)本錢數(shù)據(jù)更正確，更具有因果性和決策相關(guān)性。但是作業(yè)本錢法的上風(fēng)并不僅僅限于本錢計算方面，其作業(yè)過程的觀點更值得企業(yè)往深進(jìn)研究和領(lǐng)會。最近幾年建筑施工中的一些變化使作業(yè)本錢法的應(yīng)用成為可能，具體表現(xiàn)在以下幾個方面：
1.建筑工程中機械化施工程度大大進(jìn)步，使本錢分配的標(biāo)準(zhǔn)和基礎(chǔ)發(fā)生了變化
過往的那種以人力施工為主的施工手段逐漸被各種機械所代替，這一點在鐵路施工項目中體現(xiàn)較為明顯，尤其在一些大型土石方、隧道、基礎(chǔ)處理等工程中表現(xiàn)更為突出。另外，建筑施工企業(yè)面對激烈的競爭，其外部本錢(如：廣告宣傳、壞保用度、文明施工等)不斷受到重視，企業(yè)間接用度在建筑產(chǎn)品本錢中的比例大大進(jìn)步，各項目之間、各單項工程之間間接本錢的正確分配和分配基礎(chǔ)都已發(fā)生了很大變化。
以上本錢結(jié)構(gòu)的變化使得傳統(tǒng)本錢治理所提供的本錢信息越來越不正確，對本錢核算和控制系統(tǒng)提供的本錢信息有效性和精確性提出了更高的要求，而夸大分配基礎(chǔ)多元化和重視資源耗費、作業(yè)與產(chǎn)品之間因果關(guān)系作業(yè)本錢法，則能很好地解決此題目。
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