正確定位目標(biāo)才能有效開展籌劃

　　稅收籌劃目標(biāo)，是指通過稅收籌劃要達(dá)到的在一定稅負(fù)狀態(tài)下經(jīng)濟(jì)利益的狀況。它決定了稅收籌劃的范圍和方向，是稅收籌劃應(yīng)當(dāng)解決的關(guān)鍵問題。目前，對稅收籌劃目標(biāo)的定位存在兩個相反的問題，一是目標(biāo)定位范圍過窄，二是目標(biāo)定位范圍太寬。這兩種目標(biāo)的定位都不利于稅收籌劃事業(yè)的發(fā)展，會導(dǎo)致稅收籌劃實踐的混亂。

　　國內(nèi)外稅收籌劃目標(biāo)定位

　　在理論界的研究中，一般將稅收籌劃的目標(biāo)包含于定義中。例如，國際財政文獻(xiàn)局編寫的《國際稅收詞匯》對稅收籌劃下的定義是：稅收籌劃是指通過納稅人的經(jīng)營活動或個人事務(wù)活動的安排，實現(xiàn)繳納最低的稅收。其將籌劃的目標(biāo)定義為最低納稅。美國南加州大學(xué)W·B·梅格斯在《會計學(xué)》一書中對稅收籌劃的定義是：人們合理又合法地安排自己的經(jīng)營活動，使之繳納可能最低的稅收。在這里，梅格斯明確提出了稅收籌劃的具體目標(biāo)是少繳稅和遞延納稅。國內(nèi)稅務(wù)專家唐騰翔對稅收籌劃的定義是：稅收籌劃是指在法律規(guī)定許可的范圍內(nèi)，通過經(jīng)營、投資、理財事先籌劃和安排，盡可能取得節(jié)稅(TAXSAVINGS)的稅收利益。目前，國內(nèi)外多數(shù)學(xué)者都將稅收籌劃的目標(biāo)定義為節(jié)稅。這種節(jié)稅包括少繳稅和遞延納稅。

　　另外，在國內(nèi)外一些出版物中，在論述稅收籌劃的目標(biāo)時，不僅包括節(jié)稅，而且包括避稅。

　　在現(xiàn)代稅收條件下，企業(yè)追求的最終財務(wù)目標(biāo)應(yīng)當(dāng)是稅后利益最大化。在既定納稅義務(wù)(即既定的投資與經(jīng)營地點、方式、內(nèi)容)的前提下，稅收是一種絕對成本，選擇節(jié)稅方案一般可以減少絕對的稅款支出，增加稅后利潤，實現(xiàn)最終的財務(wù)目標(biāo)。但是，在未定納稅義務(wù)的前提下，即在有多個投資和經(jīng)營方案可供選擇的情況下，稅收是一種相對成本，節(jié)稅方案未必就是稅后利益最大化的納稅方案。例如，有兩種投資方案可供選擇，一種方案預(yù)測應(yīng)納稅是50萬元，稅后利潤是80萬元;另一種方案預(yù)測應(yīng)納稅是60萬元，稅后利潤是100萬元。在其他投資條件相同的情況下，第一種方案雖然納稅少，但稅后利潤少;第二種方案雖然納稅多，但稅后利潤多。顯然，在做稅收籌劃時應(yīng)當(dāng)選擇第二種方案。所以將稅收籌劃的目標(biāo)定義在節(jié)稅范圍內(nèi)，在既定納稅義務(wù)條件下與企業(yè)的最終財務(wù)目標(biāo)是一致的，在未定納稅義務(wù)條件下就不一定符合最終財務(wù)目標(biāo)的要求。因此節(jié)稅是一種狹義的籌劃目標(biāo)，對納稅人會產(chǎn)生誤導(dǎo)作用。

　　將避稅也納入稅收籌劃的目標(biāo)中，盡管是一部分人或少數(shù)人的主張，但是對納稅人的誤導(dǎo)作用是不可低估的。因為納稅人并不是稅務(wù)專家，不可能完全劃清節(jié)稅與偷稅、避稅的界限，只要你能讓我少納稅，不管什么方法都采用。從理性角度講，如果說稅收籌劃的目的是為了少納稅，那么偷稅可能在一時會達(dá)到這種目的。但偷稅是明顯違法的，受到查處的概率相當(dāng)高，必將付出沉重的代價。對于避稅，雖然在各國的法律中多數(shù)沒有處罰的條款，但是避稅被多數(shù)國家和國際的涉稅法律認(rèn)定為是一種違背立法意圖的行為，并采取了一系列反避稅措施。避稅行為也會受到調(diào)查，查證后也要補(bǔ)稅。因此，將避稅納入稅收籌劃的目標(biāo)中似乎是擴(kuò)大了稅收籌劃的領(lǐng)域，但最終只會適得其反。

　　稅收籌劃目標(biāo)的科學(xué)定位

　　筆者認(rèn)為稅收籌劃的目標(biāo)應(yīng)定義為：在法律許可的范圍內(nèi)實現(xiàn)稅后利益最大化。這種定位，既克服了節(jié)稅目標(biāo)的狹隘性和不確切性，又排除了偷稅與避稅問題。

　　實現(xiàn)稅后利益最大化這一目標(biāo)，從范圍上講包含節(jié)稅，但又不限于節(jié)稅;同時，節(jié)稅必須以稅后利益最大化為前提，離開稅后利益最大化的節(jié)稅不能作為稅收籌劃的目標(biāo)。這里需要將稅收籌劃的目標(biāo)劃分為最終目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個層次。最終目標(biāo)是稅收籌劃的根本目標(biāo)或最終目的，具體目標(biāo)是實現(xiàn)最終目標(biāo)的直接路徑目標(biāo);具體目標(biāo)必須以最終目標(biāo)為前提，最終目標(biāo)只有通過對各種具體目標(biāo)的選擇才能得以實現(xiàn)。在稅后利益最大化前提下的具體目標(biāo)有多種多樣，但概括起來有以下幾方面：

　　1.選擇低稅負(fù)點。低稅負(fù)點又可分為稅基最小化、適用稅率最低化、減稅最大化等具體內(nèi)容，在法律許可的范圍內(nèi)選擇低稅負(fù)點，可以減少稅款支付，增加稅后利益。但是，對這種低稅負(fù)點的選擇必須以稅后利益最大化的最終目標(biāo)為前提，否則低稅負(fù)點就不能成為稅收籌劃的具體目標(biāo)。選擇低稅負(fù)點能否實現(xiàn)稅后利益最大化，要受納稅義務(wù)既定條件的約束。在既定納稅義務(wù)的條件下，除非有零稅負(fù)點可供選擇以外，選擇低稅負(fù)點可以直接增加稅后利益，實現(xiàn)稅后利益最大化的最終目標(biāo)。

　　2.選擇零稅負(fù)點。零稅負(fù)點又包括納稅義務(wù)的免除和避免成為納稅人，合法選擇零稅負(fù)點避免納稅，可以增加稅后利益。

　　3.選擇遞延納稅。遞延納稅包括遞延稅基和申請延緩納稅兩個方面，在法律許可的范圍內(nèi)遞延納稅可以取得資金的時間價值，增加稅后利益。遞延納稅也應(yīng)當(dāng)以稅后利益最大化為最終目標(biāo)，它只不過沒有納稅義務(wù)既定性約束條件，但存在機(jī)會成本的選擇問題。例如，在減免稅期間，因遞延納稅而減少了應(yīng)當(dāng)享受的減免稅的利益，并且減少的減免稅利益大于遞延納稅的利益，就應(yīng)當(dāng)放棄遞延納稅的具體目標(biāo)，選擇減免稅目標(biāo)。

　　4.選擇次優(yōu)稅負(fù)點。當(dāng)選擇以上低稅負(fù)點、零稅負(fù)點以及遞延納稅的節(jié)稅目標(biāo)不能實現(xiàn)稅后利益最大化的最終目標(biāo)時，應(yīng)當(dāng)選擇次優(yōu)稅負(fù)點作為稅收籌劃的具體目標(biāo)，包括納稅多或者納稅非最少、但稅后利益最多的納稅方案。

　　5.避免因違法而受到損失。根據(jù)稅收籌劃最終目標(biāo)的要求，在籌劃時不僅不能選擇偷稅，而且只有隨時注意避免稅收違法行為的發(fā)生，減少不必要的損失，才能實現(xiàn)稅后利益最大化的最終目標(biāo)。

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