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簡論中國企業(yè)會計準則
摘要：準則是會計工作的規(guī)范，這已被當今世界各國會計工作的實踐所證實。我國會計準則的制定與實施雖起步較晚，但起點較高，迅速。會計準則的制定將是一個長期的過程，不可能在制定過程中一次性完善。因為環(huán)境在不斷變化，準則也應適時修改，以使其符合客觀現(xiàn)實的需要，使其更好地為我們的工作服務。關鍵詞：企業(yè)會計準則；基本會計準則；具體會計準則；會計制度；會計規(guī)范；會計法規(guī)體系
從1993年7月1日開始，我國企業(yè)會計準則和新的會計制度開始施行，這標志著我國企業(yè)的會計工作走上了規(guī)范化的軌道。隨著的進一步發(fā)展，市場的逐步完善，那么它是否就完全符合并且能夠指導中國會計的實踐呢？如何客觀地評價《企業(yè)會計準則》實施的成效其依據(jù)是什么？是否我們的會計準則就十全十美呢？又如何去保證會計準則的質(zhì)量呢？等等的一系列就是我們面臨的重大與實務問題。也是我們每個人最關心的。需要知道和得以如何解決的問題。只有通過不斷和實踐，才能使我們的會計準則更好地服務于我們的會計工作乃至整個經(jīng)濟管理工作。
一、會計準則的發(fā)展
會計準則的產(chǎn)生可追溯到20世紀初，在此之前，企業(yè)的組織形式主要是獨資與合伙企業(yè)，企業(yè)既是所有者又是經(jīng)營者。在這種環(huán)境下，不可能，也無必要有一個統(tǒng)一的會計規(guī)范，隨著資本主義經(jīng)濟的迅速發(fā)展，企業(yè)資本的擴張，原先缺乏統(tǒng)一標準的會計核算體系已無法滿足眾多投資者的需要。1993年，美國國會率先制定《證券交易法》，其中規(guī)定所有股票上市公司都必須執(zhí)行統(tǒng)一的會計核算程序，并授權證券交易委員會制定會計準則。隨后，許多發(fā)達的西方資本主義國家都先后制定了適用于本國環(huán)境的會計準則。
自建國以來，我國一直采用會計制度，會計核算制度對會計核算和財務報告進行規(guī)范，到1978年，中國的會計理論研究中才出現(xiàn)會計原則和會計準則等術語，直到1992年11月才頒布《企業(yè)會計準則》。這時我國才真正有了會計準則。
二、我國企業(yè)會計準則的
我國的企業(yè)會計準則包括兩個層次：
第一層是基本會計準則。基本會計準則由財政部制定，發(fā)布于1992年11月30日，于1993年7月1日起在全國所有企業(yè)施行�；緯嫓蕜t規(guī)定了會計核算的基本前提，一般原則，會計要素，各主要項目的核算原則以及財務會計報告的基本要求，共有10章66條。
第二層次是具體會計準則。具體會計準則是根據(jù)基本準則制定的有關企業(yè)會計核算的具體要求。按規(guī)范對象不同，大體上可分為三類：一類是有關共同業(yè)務的具體準則，如收入、存貨、投資等；二類是有關特別行業(yè)基本業(yè)務的具體準則，如銀行業(yè)等；三類是有關披露的具體準則，如現(xiàn)金流量表等。我國從1997年開始陸續(xù)頒布具體會計準則，到2000年底共出臺了以下幾項：《企業(yè)會計準則———關聯(lián)方關系及其交易的披露》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準則———現(xiàn)金流量表》（適用于所有企業(yè)）、《企業(yè)會計準則———資產(chǎn)負債表日后事項》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準則———收入》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準則———債務重組》（適用于所有企業(yè)）、《企業(yè)會計準則———建造合同》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準則———投資》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準則———會計政策，會計估計變更和會計差錯更正》（適用于上市公司）、《企業(yè)會計準則———非貨幣性交易》（適用于所有企業(yè)）、《企業(yè)會計準則———或有事項》（適用于所有企業(yè)）等。
三、我國企業(yè)會計準則實施的主要成效
中國會計準則自研究制定至今，無論在理論方面，還是在實務方面，無論在會計準則本身的自我完善方面，還是在會計準則產(chǎn)生的作用方面，無疑都取得了巨大的成效。
1、初步形成了具有中國特色的會計法規(guī)體系
自從1985年我國通過《中華人民共和國會計法》后，十幾年來，《會計法》一直是我國進行會計核算和會計監(jiān)督以及對會計機構和會計人員進行管理的母法，而會計準則的制定和實施，為中國會計模式從制度型向準則型轉換邁出了關鍵的一步。只是現(xiàn)階段還不具備完全依照會計準則進行會計核算和會計報告的條件。作為過渡性措施，以基本會計準則為導向，以行業(yè)會計制度為核算的“準則 制度”的實施模式，體現(xiàn)了我國會計法模式有別于其他國家的特色。由此可以看出，中國的會計法規(guī)體系呈現(xiàn)出以《會計法》為依據(jù)，以會計準則為導向，以行業(yè)會計制度為核心，以內(nèi)部會計規(guī)程和其他會計法規(guī)為補充的運行結構。這一體系具有層次結構清晰，內(nèi)部關系緊密，宏觀微觀管理結合，利于會計準則未來發(fā)展與完善等特點，是現(xiàn)階段唯一可行的會計法規(guī)體系。
2、縮短了與發(fā)達國家的差距
中國會計準則制定和實施的主要目的之一，就是為了縮短我國會計與世界發(fā)達國家會計之間的差距，盡可能使會計信息做到“多國共享”，從而促進各國經(jīng)濟的相互流動。在西方國家里“需要，實用”是他們制定具體會計準則的原則。我國在制定會計準則上本身就較晚，在一定程度上就可以對西方國家的會計準則進行研究。這樣，我國就應在實用的基礎上，同時要具有一定的超前性�！皩嵱猛啊北愠蔀槲覈贫〞嫓蕜t的原則。這就為中國經(jīng)濟向國際化發(fā)展和參與國際競爭奠定了基礎。
3、促進了中國經(jīng)濟的改革發(fā)展與對外開放
中國會計準則的實施有兩個明顯的特征，一是打破了行業(yè)和所有制界限，二是盡可能與國際會計慣例協(xié)調(diào)。前者為會計信息在全國范圍內(nèi)的有用、可比創(chuàng)造了條件，后者則為中國經(jīng)濟大步融入國際經(jīng)濟的行列掃清了道路。中國會計準則的制定和實施，為中國會計走向國際會計舞臺邁出了決定性的一步；會計準則的制定和實施，一改過去計劃經(jīng)濟體制下的封閉式會計理論和，而采用國際上通行的會計目標和原則，會計政策和方法以及會計報告體系和結構，消除了國內(nèi)企業(yè)走向國際市場，國外資本融入國內(nèi)市場的空間障礙和阻力。會計準則實施之前，國內(nèi)企業(yè)到香港地區(qū)和美國上市發(fā)行股票是極其困難的。會計準則的實施，才使其成為可能。
4、對表外項目的披露給予了充分關注
我國對表外項目披露一直沒有統(tǒng)一的要求，即使是上市公司，表外信息的披露也并不規(guī)范，主要表現(xiàn)為對有利事項披露較多，對不利事項披露較少或根本不予披露。而具體會計準則對表外披露作了嚴格規(guī)定，彌補了以往的不足，這就增加了會計信息的真實性，維護了會計信息使用者的合法權益。如：《企業(yè)會計準則———會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》中，明確規(guī)定了會計報表附注中應當披露以下內(nèi)容：會計政策和會計估計變更的內(nèi)容和理由，變更的數(shù)以及變更影響數(shù)不能合理確定的理由；重要會計差錯的內(nèi)容；重要會計差錯的更正金額等。
5、推動了和會計實務的革新
在實施會計準則以前，我國會計界對西方會計理論和實務的相對較弱，伴隨著會計準則的制定和實施，會計實務逐漸與西方發(fā)達國家接軌，會計理論工作者和實務工作者普遍感到過去比較精通的會計知識已經(jīng)陳舊，與發(fā)展的趨勢不相適應，從而掀起了一場西方會計的高潮，并通過中西方會計比較，使之與我國幾十年來行之有效的會計管理相融合，形成一種“中外合璧”的獨特景觀。可以這樣說，如果沒有會計準則制定和實施這一會計的重大轉折，恐怕我們還要在上百種分部門、分所有制、分行業(yè)的會計制度中奔忙�，F(xiàn)在我們可以很自豪地說，制度和實施會計準則真正把會計工作者從繁雜無序的舊制度中解脫了出來，為會計人員成為真正的管理者提供了廣闊的活動空間。
四、中國企業(yè)會計準則與相關國際會計準則的比較
由于各國的會計準則所受環(huán)境因素的各不相同，中國已發(fā)布的會計準則與相關的國際會計準則相比較，有其自己的特色。
1、關聯(lián)方披露準則：與相關國際會計準則相比，中國關聯(lián)方披露準則對關聯(lián)方關系的確定提供了較多的指南。這樣做，是為了讓準則使用者能較好地把握準則的精神實質(zhì)，易于在實踐中操作和運用。此外，中國關聯(lián)方披露準則明確規(guī)定，不能僅僅因為同受國家控制，就將其視為關聯(lián)方。這是因為中國國有企業(yè)占全部企業(yè)總數(shù)的比例相對較大，如果將同受國家控制的企業(yè)均視作關聯(lián)方，那么國有企業(yè)要作的關聯(lián)方披露將實在是太多了。是否屬于關聯(lián)方，要看其是否符合準則確立的標準。
2、現(xiàn)金流量表準則：根據(jù)我國現(xiàn)金流量表準則，收到股利和利息應歸屬于投資活動，而支付的股利和利息則應歸屬于籌資活動。但相關的國際會計準則則允許企業(yè)有多種選擇，比如收到的股利和利息既可以歸屬于投資活動，也可以歸屬于經(jīng)營活動；而支付的股利和利息既可以歸屬于籌資活動，也可以歸屬于經(jīng)營活動。這是我國現(xiàn)金流量表準則與相關國際會計準則的主要差別。
3、資產(chǎn)負債表日后事項準則：與1998年修訂的《國際會計準則第10號———資產(chǎn)負債表日后事項》不同。我國資產(chǎn)負債表日后事項準則將資產(chǎn)負債日后董事會制訂的利潤分配方案中與財務報告所屬時間有關的利潤分配（主要指現(xiàn)金調(diào)整事項。我們認為，資產(chǎn)負債表日后董事會制訂的利潤發(fā)現(xiàn)方案中與財務報告所屬期間有關的利潤分配，如不作為調(diào)整事項處理，那么董事會和股東大會對財務報告年度的利潤分配方案的審核將缺乏依據(jù)。
4、債務重組準則：，美國等國家的會計準則涉及了債務重組，而國際會計準則尚未涉及。與美國的相關會計準則相比，我國債務重組準則的特別之處主要表現(xiàn)在：在判斷債權人是否作出讓步時，債務重組準則沒有引入現(xiàn)值。也就是說，債權人不是將未來現(xiàn)金流入進行折現(xiàn)后與債務重組時的債權帳面余額進行對比，來判斷是否作出了讓步。我們之所以沒有在判斷債權人是否讓步時引入現(xiàn)值，主要是基于以下考慮：第一、現(xiàn)值的確定比較復雜，而債務重組業(yè)務具體到某個企業(yè)，并不是經(jīng)常發(fā)生。出于簡化會計核算的目的，不宜引入現(xiàn)值。第二、會計信息使用者目前對信息的需求尚沒有達到十分精確的地步。
五、中國企業(yè)會計準則的完善和發(fā)展
中國企業(yè)會計準則走到今天確實來之不易，既有成效，又有問題，成效是顯著的，但問題也不少，我們應當面對現(xiàn)實，充分認識到目前的不足，面向未來，明確準則發(fā)展的進一步方向。有關專家認為，中國企業(yè)會計準則完善與發(fā)展的總體目標應當是：與我國經(jīng)濟發(fā)展水平和資本市場的完善程度相適應，與國際會計慣例和全球經(jīng)濟一體化趨勢相協(xié)調(diào)，充分體現(xiàn)投資者、債權人和管理者要求，形成結構嚴謹、完整、邏輯一貫、高效實用、集信息技術和會計管理方法于一體的具有中國特色的會計準則理論和方法體系。
會計準則的長遠目標是建立提供會計信息的會計準則，然而我們亟待解決的問題是如何完善現(xiàn)有的會計準則體系。使中國會計真正跨入會計準則規(guī)范的模式。為此，應當做到以下要求：
1、完善法規(guī)體系，理順法規(guī)關系：完善與發(fā)展會計準則，一方面必須有與之配套協(xié)調(diào)的法規(guī)體系作為支撐，另一方面必須理清各種法規(guī)之間的關系，明確會計準則與其他經(jīng)濟法規(guī)的關系。就我國目前來說，會計準則與有關的經(jīng)濟法規(guī)仍有不夠協(xié)調(diào)之處，既有矛盾，也有重復。會計準則在對與會計核算和會計報告相關的內(nèi)容進行規(guī)范時，應以有關的經(jīng)濟法規(guī)為依托，在會計技術性方面進行規(guī)范，而其他經(jīng)濟法規(guī)只應對會計行為以外的經(jīng)濟行為進行規(guī)范。不宜過多地對會計行為進行干預。同時，就目前的情況，急需解決的問題是理順財務規(guī)范同會計準則的關系。在目前的社會主義市場經(jīng)濟條件下，財務管理的宏觀性已逐漸失去其存在的條件。國家對企業(yè)財務活動的干預顯得力不從心，財務管理作為企業(yè)管理的主要組成部分應當由企業(yè)自行操作，政府機構的“精兵簡政”使財務制度融入有關的經(jīng)濟法規(guī)即將成為現(xiàn)實，現(xiàn)在要做的是盡快抓緊實施。
2、正確對待會計準則的國際化，采取有力措施，積極參與國際化進程。會計準則的國際化是會計準則的發(fā)展方向，我國制定和實施會計準則也應當向國際化方向邁進。同時，我國有特殊的環(huán)境，中國會計準則保持特色是客觀現(xiàn)實，也是現(xiàn)實所必須。因此，我們應當樹立兩種正確的觀點：一方面，我國現(xiàn)有的會計準則內(nèi)容和方法中有許多是的、適宜的，是其他國家所沒有的，不能一味為了尋求會計準則的國際化而放棄這些內(nèi)容。另一方面，我國正處在會計準則的制定和實施過程中，會計準則國際協(xié)調(diào)主要表現(xiàn)為對國外會計的吸收和借鑒上，吸收和借鑒國外的會計準則既要選擇國家樣本，又要注意不能照搬。同時，我們應當積極參與各種會計準則的協(xié)調(diào)活動，利用國際講壇向世界介紹中國，并學習世界各國的先進經(jīng)驗和成功方法，充分利用會計職業(yè)團體和大學的智力優(yōu)勢，多方進行會計準則國際協(xié)調(diào)方面的研究和討論，提供國際協(xié)調(diào)的方法和途徑。
3、不斷地修訂會計準則。會計準則在實施過程中可能遇到某些始料不及的事項。因此，對會計準則進行不斷修訂是非常必要的。有關專家認為：對已經(jīng)公布實施以及雖未公布但已經(jīng)完成等待公布的會計準則，如果實際情況有所變化或反映意見較大，就及時進行修改，這是會計準則修訂應首先考慮的問題。對于已經(jīng)完成但內(nèi)容欠缺的會計準則，就根據(jù)實際情況的變化及時進行補充。對于尚未制定但會計實務中已普遍存在或國外已經(jīng)定型，完全可以比照執(zhí)行的會計準則，應適時增加會計準則項目。會計準則的修訂工作，既是會計準則發(fā)展的需要，也是對已經(jīng)完成的會計準則缺陷進行補救的措施。為此，還應建立會計準則的修訂機構，完善修訂程序。
隨著的發(fā)展，社會主義市場經(jīng)濟的逐步完善，改革開放進一步擴大化，企業(yè)的不斷改革，任何東西是不可能一塵不變的。企業(yè)會計準則也應該有所改變與修正，有的內(nèi)容應該刪除（已實現(xiàn)或過時的）。有的內(nèi)容應該增加（在發(fā)展過程中出現(xiàn)的問題）。這樣，才能有利于指導企業(yè)的活動，有利于我國進一步改革，有利于與國際先進經(jīng)驗接軌，有利于建立起具有中國特色的企業(yè)會計準則。
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